In questo sunto si riepilogano i concetti più diffusamente descritti in un articolo per “Planet Lean”, il magazine online di Lean Global Network, un network mondiale nato per iniziativa di Jim Womack negli Stati Uniti, Daniel Jones in Gran Bretagna e José Ferro in Brasile allo scopo di promuovere i principi del Lean Thinking e di sviluppare la pratica professionale per la loro diffusione ed implementazione.
Oggetto di analisi è la domanda: il sistema di controllo di gestione così come ampiamente diffuso è compatibile con i principi del Lean Thinking? Questo insieme di strumenti e procedure di natura sostanzialmente contabile, riesce a cogliere nella loro pienezza gli effetti della messa in opera dei sistema Lean (e non solo a livello produttivo)?
Innanzitutto è utile una piccola premessa semantica: capita di usare indifferentemente i termini “Lean accounting” ed “Accounting for Lean” (d’ora in avanti AFL), ritenendoli sinonimi, ma, a mio parere, per identificare il sistema di controllo di gestione aziendale, sviluppato con riguardo alle specificità delle aziende Lean, è più corretto usare il termine “Accounting for Lean”.
Cos’è il controllo di gestione
Per l’analisi che si svolgerà, è importante partire dalla definizione del sistema di controllo di gestione, inteso come un insieme di processi e strumenti costituiti sostanzialmente allo scopo di:
- tracciare e valorizzare le rimanenze di magazzino (ai fini di bilancio e non),
- calcolare il costo di prodotto per definire i prezzi di vendita
- valutare le performances ottenute dal management e fornire strumenti di supporto al processo decisionale.
Come sistema di controllo aziendale, i requisiti minimi devono essere:
- rilevanza: i dati analizzati e presentati devono essere quelli utili e necessari al management per decidere sulla gestione del business;
- accuratezza: le informazioni devono essere reali, corrette e ragionevolmente precise;
- tempestività: i dati vanno presentati in modo sollecito per poter rapidamente avviare le attività necessarie;
- comprensibilità: le informazioni, che descrivono l’andamento del business, devono essere chiare e intelligibili per le persone chiamate a risponderne e/o a gestire l’impresa.
Compatibilità con i principi del Lean Thinking
Ritengo utile presentare i principali elementi che hanno definito lo sviluppo dei tradizionali sistemi di controllo di gestione. Innanzitutto l’orientamento del sistema alla definizione del valore per gli azionisti e, di conseguenza, la forte caratterizzazione contabile degli strumenti utilizzati. Nato ai primi del ‘900, per rispondere all’esigenza di porre sotto controllo i costi della nascente produzione dei beni di massa, è una struttura focalizzata sul costo di prodotti, frutto di sistema produttivi basati su economie di scala, grandi lotti produttivi e inesistente personalizzazione (è nota la risposta di Henry Ford data alla forza vendita, che chiedeva di personalizzare il modello di punta del tempo (Model T): “il cliente mi può chiedere l’auto di qualsiasi colore, purché sia nero”). Col passare del tempo, i cambiamenti nel mercato e le diverse dinamiche di acquisto, ad esempio la personalizzazione del prodotto e i minori tempi di consegna richiesti, hanno profondamente cambiato le logiche produttive, mentre il sistema di controllo, che con esse erano nato, non si è adeguato di conseguenza.
Per analizzare tale inadeguatezza in relazione ai contesti Lean, procediamo considerando i principi cardine del Lean Thinking:
Produrre valore per il cliente rappresenta una delle principali ragioni d’essere dell’impresa, e ogni attività svolta e risultato ottenuto sono analizzati e valutati in funzione di ciò. Si tratta di un principio che permea tutta l’attività di business, dalla progettazione dei prototipi fino al servizio post-vendita. I risultati finanziari sono comunque importanti, ma non fini a se stessi; essi rappresentano la logica conseguenza del valore fornito al cliente. Nei sistemi tradizionali il valore per il cliente non è considerato se non in misura accessoria, essendo il valore per gli azionisti il vero focus.
Value stream
I sistemi di controllo tradizionali sono focalizzati sul prodotto e non sui processi. Dato questo presupposto, nella costificazione si considerano anche elementi non direttamente legati al prodotto, a causa della distribuzione degli overheads, effettuata con criteri contabili e spesso soggettivi. Nell’accounting for Lean, l’oggetto di riferimento per la costificazione è invece il value stream, inteso come insieme dei processi, che generano valore per il cliente, e delle loro interconnessioni. Nella definizione del value stream si pone attenzione all’includere i costi ad esso direttamente riferibili, eliminando o comunque minimizzando gli elementi che non lo sono. In questo modo si riduce drasticamente il ricorso a processi discutibili di distribuzione di costi comuni.
Flow and pull
Nell’azienda Lean l’obiettivo è l’ottimizzazione del flusso determinato dall’azione di “traino” (pull) della domanda dei clienti e non da quella di “spinta” (push), caratteristica delle logiche tradizionali di produzione e causata dall’obiettivo di massimizzare l’utilizzo delle risorse. Concetti come il flusso unitario (one-piece-flow) stridono con i presupposti della produttività che, guidata dal confronto con gli standard, privilegia la parcellizzazione degli obiettivi di performance e l’accumulo di giacenze di magazzino.
Kaizen
Dati i presupposti precedenti, è necessario che il sistema di controllo sia in grado di misurare i miglioramenti delle attività, messe in atto per soddisfare la continua tensione a produrre valore per il cliente. Questi miglioramenti sono di natura varia e non sempre misurabili e valutabili con il linguaggio contabile, tipico dei sistemi tradizionali. Per questo motivo è necessario un sistema di controllo che sappia individuare e tenere in considerazione anche indicatori di performance e di risultato di natura non contabile.
Empowerment
Infine l’ultimo aspetto, imprescindibile per il conseguimento degli altri, è il coinvolgimento (empowerment) del personale, necessario per monitorare e migliorare il flusso e quindi la produzione di valore al cliente. I sistemi tradizionali, basati su metodologie di elaborazione complesse (analisi delle varianze, distribuzione degli overheads), producono evidenze di scarsa comprensibilità e povere di contenuto operativo. Il sistema di controllo deve monitorare il raggiungimento degli obiettivi, in termini di valore e flusso e secondo la tempistica necessaria al personale dei vari livelli.
Data questa breve analisi, sembra sia possibile affermare che i tradizionali sistemi di controllo di gestione scontano già di per sé un’obsolescenza intrinseca, dovuta alla mancato adeguamento alle nuove logiche produttive, nate per rispondere al drastico cambiamento delle caratteristiche della domanda dei mercati., Nel corso degli ultimi quarant’anni, si è cercato di colmare i limiti espressi da questa obsolescenza, sviluppando metodologie più efficaci, come la Balance Scorecard di Norton e Kaplan, o più complesse, come l’ABC costing. L’Accounting for Lean, condividendo con tali metodologie alcuni elementi importanti, come ad esempio il valore per il cliente o l’empowerment delle risorse interne, si è sviluppato come un sistema integrato di misure finanziarie ed operative, compatibile con le logiche del Lean Thinking, che permette alle aziende che hanno intrapreso il percorso Lean di avere un valido strumento per la gestione e misurazione delle proprie performances.